“Fullt möjligt att korta revisionsberättelsen”

Analys 05 May 2022

Revisionsberättelsen har gått från att vara en kärnfull presentation av ställningstaganden som aktieägarna och allmänheten har ett givet intresse av, till att utgöra ett omfattande dokument som sannolikt läses av få. FAR:s mallar för revisionsberättelsen måste få en språklig översyn, skriver auktoriserade revisorn Per Gustafsson och Urban Engerstedt, kommunrevisor och f.d. chefsjurist på branschorganisationen FAR. I denna debattartikel pekar de på brister i den nuvarande mallen och skissar på en ny.

Per Gustafsson

Revisionsberättelsen i stort

Som en följd av EU-regleringen av revision har standardutformningen av revisionsberättelsen successivt utökats och blivit allt mer omfattande. Syftet sägs vara att på ett sammanfattande och pedagogiskt (?) sätt för avnämarna av revisionsberättelsen redogöra för vad revision innebär med avseende på syfte och begränsningar m.m. För den som arbetat länge med revision står det klart att intresset för revisionens innehåll och olika parters skyldigheter är mycket begränsat. Intresset gäller i stället revisorns ställningstaganden till räkenskaperna, ansvarsfriheten för ledning och styrelse samt i förekommande fall förslag till utdelning. Ambitionen att i själva revisionsberättelsen sprida kunskap om revision är god i grunden, men det finns en övertro på att det föreligger ett allmänt intresse för detta.

Uppdelningen i två separata delar

Revisionsberättelsen är indelad i två ”rapporter”, den ena avseende räkenskapsrevisionen och den andra avseende förvaltningsrevisionen. Som motiv anges att förvaltningsrevision inte förekommer i de flesta länder utanför Sverige och att förvaltningsrevisionen därmed ska behandlas i en separat ”rapport”. Detta förhållande har lett till en rad upprepningar avseende inledning, hänvisning till gällande regelverk m.m. Omfattningen av revisionsberättelsen utgör ett problem redan avseende den mängd sakupplysningar som den anses ska innehålla. Upprepningar som följd av konstruktionen med två ”rapporter” blir därmed än mer belastande för dokumentet i sin helhet. Det finns således goda möjligheter att reducera omfattningen av revisionsberättelsen enbart genom att eliminera rena upprepningar och det utan att något sakinnehåll går förlorat. Vi återkommer längre fram i artikeln till rubriksättningen av rapporten om förvaltningsrevisionen.

Språkkvalitet

Urban Engerstedt

Kvaliteten på språket i revisionsberättelsen är genomgående låg. Satsbyggnadsfel, felaktig användning av vissa ord, syftningsfel, felaktiga val av prepositioner (i vissa fall med följden att sakinnehållet faktiskt påverkas) och svårmotiverade ändringar av tidigare ordval förekommer i stor utsträckning. Man kan spåra exempelvis felaktiga val av prepositioner till bruket av s.k. anglicismer då revisionsberättelsen är hämtad från International Standards of Auditing (ISA) och är en översättning från engelska till svenska.
Den mall som FAR gav ut före den nuvarande har av undertecknad Per Gustafsson tidigare överlämnats till Svenska Akademien för en översiktlig bedömning. Svaret från akademien hedrade inte den mallen och enligt vår bedömning är den nuvarande mallen dessvärre sämre än den tidigare.

Man kan fråga sig varför det inte framförs någon märkbar kritik mot hur revisionsberättelsen är utformad. En bidragande orsak till detta är sannolikt att revisionsberättelsen inte läses av så många trots försöken att lämna vad som antas vara intressant information i berättelsen. Kanske finns det helt enkelt ingen efterfrågan på en så omfattande revisionsberättelse? Allt som ingår, allt bakomliggande arbete och dokumentation är ändå sådant som behövs vid exempelvis en anmälan mot en revisor till Revisorsinspektionen, vid skadeståndsmål eller andra tvister i domstol och liknande.

Alldeles oavsett hur stort eller litet intresse det finns hos allmänheten av att läsa om revisionen, utöver de normala tillstyrkandena och en kortfattad hänvisning till de regelverk som är relevanta, torde det vara svårt att argumentera för en standardutformning som dels genom många upprepningar blir ännu längre än vad sakinnehållet i sig kräver, dels är av bristfällig språklig kvalitet.

Disposition

En sammanhållen inledning bör i stället vara möjlig. I denna kan med fördel de regelverk till vilka det hänvisas i revisionsberättelsens båda ”rapporter” presenteras då de till stora delar sammanfaller. Det gäller även förklaringarna om oberoende och (den närmast humoristiska) redogörelsen för att revisorerna anser sig ha grund för sina uttalanden. Man kan ju fråga sig vad alternativet till det vore. Om en sådan förklaring ändå är nödvändig på grund av någon EU-reglering så kan den i likhet med en hel del annat med fördel reduceras till att förekomma endast en gång. Detsamma gäller uttalanden om det professionella omdöme som revisorerna anser sig ha använt i sin revision och redogörelserna för att det inte finns någon garanti för att en revision ”upptäcker allt” även om den är utförd i enlighet med gällande regelverk.En gemensam inledning kan således med fördel hantera båda ”rapporterna”, i något fall med förtydligande av vilken rapport i revisionsberättelsen som avses.

Exempel på bristfälligt språk

Av utrymmesskäl har vi i denna artikel valt att ta med endast några exempel på vad vi anser utgöra brister.

Upprepningar i löpande text

Varje gång begreppet felaktigheter nämns i mallens text tas utrymme i anspråk för att redogöra för att det gäller felaktigheter som uppkommit på grund av olika orsaker. Varje gång. På ett ställe i texten redogörs sedan för att felaktigheter kan uppkomma på grund av de här olika orsakerna. Det borde vara tillräckligt att på andra ställen i texten enbart skriva ”felaktigheter”.

Orsaker till uppkomst av felaktigheter

Mallen har över tid förändrats. Orsakerna till hur felaktigheter kan uppkomma har ändrats men det kan finnas anledning att omnämna orsakerna misstag, fel eller oegentligheter. Om det inte skulle anses nödvändigt av formella skäl med en mer omfattande redogörelse, kan man begränsa sig till att omnämna orsakerna endast genom att framhålla att ”oegentligheter” medför en större risk för att felaktigheter inte upptäcks än om andra orsaker skulle föreligga. Det är konklusionen i revisionsberättelsens standardutformning varvid övriga orsaker blir mindre betydelsefulla att redovisa i denna. Ett bra alternativ vore att skriva om felaktigheter som uppkommit oavsett anledning.

Tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis

Ordföljden rörande tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis är märklig. Ambitionen generellt synes ju vara att på ett pedagogiskt sätt presentera hur revision genomförs. Rimligen tillgår processen så att revisorn först bedömer vilka revisionsbevis som är ändamålsenliga för att sedan bedöma när de bevis som samlats också är tillräckliga. Det omvända ter sig ologiskt och det är säkert inte mallens avsikt.

Rubriken ”Rapport om andra krav enligt lagar och andra författningar!

En författning är en lag eller en förordning. Bland författningarna finns alltså lagar, vilka beslutas om av riksdagen, och ”förordningar”, vilka beslutas om av regeringen. Det är tveksamt om någon del av revisionsberättelsen styrs av några regeringsförordningar varför rubriken med fördel kunde omnämna endast ”lag”. ”Lag” i dessa sammanhang kan användas också om flera olika lagar är relevanta med avseende på utformningen av denna del av revisionsberättelsen. Vidare handlar inte rapporten om kraven i sig utan om efterlevnaden av lagkraven avseende styrelsens och ledningens förvaltning. Sammantaget finns det god anledning att ändra denna rubriksättning. Vårt förslag är ”Rapport i övrigt enligt lag”, där ”övrigt” syftar på att rapporten över förvaltningsrevisionen i Sverige är en utökning av revisionsberättelsen jämfört med revisionsberättelser i de flesta andra länder.
Det kan för övrigt konstateras att den första delen av revisionsberättelsen, den som handlar om revisionen av räkenskaperna, i minst lika hög grad styrs av lag utan att det någonstans omnämns i mallen till revisionsberättelse.

Prepositioner med mera

I den del av revisionsberättelsen som avser förvaltningsrevisionen anges att revisorn granskat styrelsens och i förekommande fall den verkställande direktörens förvaltning för ett bolag, för ett räkenskapsår. Det är ett svårbegripligt val av prepositioner. Förvaltning av ett bolag under ett räkenskapsår är korrekt svenska.
I ett avsnitt redogörs för att revisorn prövar rimligheten i tillämpade redovisningsprinciper. Gällande redovisningsprinciper regleras i beslut som tas politiskt på olika nivåer och med uppdrag åt exempelvis Bokföringsnämnden att utfärda detaljföreskrifter. Det en revisor prövar är rimligheten av de redovisningsprinciper ett företag valt att tillämpa i olika avseenden.
Det talas i mallen om ett bolags förmåga att ”fortsätta sin verksamhet”. På svenska antingen fortsätter man med sin verksamhet eller så gör man inte det. Att uttrycka sig med ”fortsätta sin verksamhet” utan prepositionen ”med” framstår som ofullständigt. Alternativt ”fortsätta driva sin verksamhet” eller ”driva verksamheten vidare”.

Beskrivning av revisorernas ansvar

Ända sedan år 2011 har FAR direkt eller indirekt drivit en policy rörande revision av andra associationsformer än aktiebolag innebärande att endast kvalificerade (auktoriserade eller godkända) revisorer av FAR anses ha behörighet att utföra revisioner innefattande avgivande av revisionsberättelse. En applicering av aktiebolagslagens bestämmelser även på andra associationsformer synes således ha anammats av FAR. Hösten 2011 drogs en rekommendation med denna innebörd tillbaka sedan det visats att det saknats lagstöd för uppfattningen. Att sedan i stället skilja på ansvaret för kvalificerade revisorer och ansvaret för t.ex. stämmovalda förtroendevalda revisorer i ekonomiska föreningar saknar också stöd i lagen. Det faktum att de allra flesta förtroendevalda revisorer i realiteten saknar kompetens för att utföra revision i enlighet med ISA m.m. kan enligt vår mening inte tas till intäkt för att ”lekmannarevision” skulle vara lagstridig. Lekmannarevisor (särskild granskare) är för övrigt ett formellt begrepp endast i aktiebolagslagen medan exempelvis lagen om ekonomiska föreningar endast omnämner revisorer. Det faller på de förtroendevalda revisorerna själva att avgöra huruvida de vill ta på sig samma formella ansvar för den utförda revisionen som de kvalificerade revisorerna. Är man exempelvis vald revisor i en ekonomisk förening ska man enligt lag avge revisionsberättelse även om man inte är formellt kvalificerad.

Sammanfattning

Ovan har vi lyft fram ett antal exempel för att illustrera den bristfälliga språkkvalitet som mallen för revisionsberättelsens standardutformning uppvisar. Vi gör inte anspråk på fullständighet och inte heller på att våra kunskaper när det gäller korrekt svenska skulle vara överlägsna alla andras. Däremot anser vi det visat att ett språkligt omtag av FAR:s mall är väl motiverat och att extern språklig expertis med fördel borde anlitas för att kvalitetssäkra det dokument som är det mest centrala i hela revisionsinstitutet. Syftet är att undvika att trovärdigheten i dokumentet och därmed revisionen undergrävs, vilket annars är risken. Flera av FAR:s övriga mallar skulle för övrigt vara betjänta av ett motsvarande omtag.

I en kommande artikel avser vi att presentera ett förslag till en alternativ mall för att illustrera dels att denna artikel har föregåtts av en noggrann genomgång, dels att det är fullt möjligt att minska textmassan i revisionsberättelsens standardutformning utan att nuvarande sakinnehåll går förlorat samtidigt som den språkliga kvaliteten höjs.